Corte di Giustizia UE: in dogana al valore del computer si deve aggiungere quello del software

SENTENZA DELLA CORTE - PRIMA SEZIONE Nel procedimento C-306/04, avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’art. 234 CE, dal Gerechtshof te Amsterdam (Paesi Bassi), con decisione 13 luglio 2004, pervenuta in cancelleria il 19 luglio 2004, nella causa Compaq Computer International Corporation contro Inspecteur der Belastingdienst – Douanedistrict Arnhem, LA CORTE (Prima Sezione), composta dai sigg. P. Jann, pre

SENTENZA DELLA CORTE - PRIMA SEZIONE

Nel procedimento C-306/04,

avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’art. 234 CE, dal Gerechtshof te Amsterdam (Paesi Bassi), con decisione 13 luglio 2004, pervenuta in cancelleria il 19 luglio 2004, nella causa

Compaq Computer International Corporation

contro

Inspecteur der Belastingdienst – Douanedistrict Arnhem,

LA CORTE (Prima Sezione),

composta dai sigg. P. Jann, presidente di sezione, E. Juhász, K. Schiemann, M. Ilešic ed E. Levits (relatore), giudici,

avvocato generale: sig.ra C. Stix-Hackl

cancelliere: sig.ra M. Ferreira, amministratore principale

vista la fase scritta del procedimento e in seguito alla trattazione orale del 22 settembre 2005,

considerate le osservazioni presentate:

– per la Compaq Computer International Corporation, dai sigg. R. Tusveld e G. van Slooten, belastingadviseurs;

– per il governo dei Paesi Bassi, dalla sig.ra H.G. Sevenster e dal sig. D.J.M. de Grave, in qualità di agenti;

– per il governo tedesco, dal sig. C.-D. Quassowski, in qualità di agente;

– per il governo spagnolo, dal sig. M. Muñoz Pérez, in qualità di agente;

– per il governo del Regno Unito, dal sig. M. Bethell, in qualità di agente, assistito dal sig. P. Harris, barrister;

– per la Commissione delle Comunità europee, dal sig. X. Lewis, in qualità di agente, assistito dal sig. F. Tuytschaever, advocaat,

sentite le conclusioni dell’avvocato generale, presentate all’udienza del 26 gennaio 2006,

ha pronunciato la seguente

Sentenza

1 La domanda di pronuncia pregiudiziale, presentata dal Gerechtshof te Amsterdam, douanekamer (corte d’appello di Amsterdam, sezione doganale), verte sull’interpretazione dell’art. 32, n. 1, lett. b), del regolamento (CEE) del Consiglio 12 ottobre 1992, n. 2913, che istituisce un codice doganale comunitario (GU L 302, pag. 1; in prosieguo: il «codice doganale»).

2 Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra la Compaq Computer International Corporation (in prosieguo: la «CCIC») e l’inspecteur van de Belastingdienst – Douane district Arnhem (responsabile della direzione delle dogane del distretto di Arnhem; in prosieguo: l’«autorità doganale») riguardo al valore in dogana di computer portatili immessi in libera pratica nella Comunità europea tra il 1° gennaio 1995 e il 31 dicembre 1997.

Contesto normativo

3 L’art. 29, n. 1, del codice doganale così dispone:

«Il valore in dogana delle merci importate è il valore di transazione, cioè il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci quando siano vendute per l’esportazione a destinazione del territorio doganale della Comunità, previa eventuale rettifica effettuata conformemente agli articoli 32 e 33, sempre che:

(…)

d) il compratore ed il venditore non siano legati o, se lo sono, il valore di transazione sia accettabile a fini doganali, ai sensi del paragrafo 2».

4 Ai sensi del n. 2 dello stesso articolo, il valore di transazione tra imprese legate è accettabile purché i legami tra le imprese interessate non abbiano influito sul prezzo, vale a dire che il detto valore è molto vicino al valore di mercato, nello stesso momento o pressappoco nello stesso momento, di merci identiche o simili.

5 L’art. 32, n. 1, del detto codice enuncia:

«Per determinare il valore in dogana ai sensi dell’articolo 29 si addizionano al prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci importate:

(…)

b) il valore, attribuito in misura adeguata, dei prodotti e servizi qui di seguito elencati, qualora questi siano forniti direttamente o indirettamente dal compratore, senza spese o a costo ridotto e siano utilizzati nel corso della produzione e della vendita per l’esportazione delle merci importate, nella misura in cui detto valore non sia stato incluso nel prezzo effettivamente pagato o da pagare:

i) materie, componenti, parti e elementi similari incorporati nelle merci importate,

ii) utensili, matrici, stampi ed oggetti similari utilizzati per la produzione delle merci importate,

iii) materie consumate durante la produzione delle merci importate,

iv) lavori d’ingegneria, di studio, d’arte e di design, piani e schizzi, eseguiti in un paese non membro della Comunità e necessari per produrre le merci importate;

c) i corrispettivi e i diritti di licenza relativi alle merci da valutare, che il compratore è tenuto a pagare, direttamente o indirettamente, come condizione della vendita delle merci da valutare, nella misura in cui detti corrispettivi e diritti di licenza non sono stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare;

(…)».

6 Ai sensi del n. 3 dello stesso articolo, «[p]er la determinazione del valore in dogana, nessun elemento è aggiunto al prezzo effettivamente pagato o da pagare, fatti salvi quelli previsti dal presente articolo».

7 L’art. 34 del codice doganale stabilisce quanto segue:

«Secondo la procedura del comitato [del codice doganale] possono essere stabilite norme particolari per determinare il valore in dogana di supporti informatici destinati ad attrezzature per il trattamento dei dati e contenenti dati od istruzioni».

8 L’art. 147 del regolamento (CEE) della Commissione 2 luglio 1993, n. 2454, che fissa talune disposizioni d’applicazione del regolamento n. 2913/92 (GU L 253, pag. 1), come modificato dal regolamento (CE) della Commissione 19 luglio 1995, n. 1762 (GU L 171, pag. 8; in prosieguo: il «regolamento di applicazione»), prevede quanto segue:

«1. Ai fini dell’articolo 29 del codice [doganale], il fatto che le merci oggetto di una vendita siano dichiarate per l’immissione in libera pratica è da considerarsi un’indicazione sufficiente che esse sono state vendute per l’esportazione a destinazione del territorio doganale della Comunità. In caso di più vendite successive realizzate prima della valutazione, detta indicazione vale solo nei confronti dell’ultima vendita sulla cui base le merci sono state introdotte nel territorio doganale delle Comunità, o nei confronti di una vendita nel territorio doganale della Comunità anteriore all’immissione in libera pratica delle merci.

Qualora venga dichiarato un prezzo relativo ad una vendita anteriore all’ultima vendita sulla cui base le merci sono state introdotte nel territorio doganale della Comunità, deve essere dimostrato adeguatamente all’autorità doganale, che tale vendita è stata conclusa ai fini dell’esportazione verso il territorio doganale in questione.

Si applicano le disposizioni degli articoli da 178 a 181 bis.

(…)

3. L’acquirente non deve soddisfare altra condizione se non quella di essere parte del contratto di vendita».

9 L’art. 167 del regolamento d’applicazione precisa:

«1. Fatti salvi gli articoli da 29 a 33 del codice [doganale], per determinare il valore in dogana di supporti importati destinati ad essere impiegati in attrezzature per l’elaborazione dei dati e contenenti dati o istruzioni si tiene conto solo del costo o del valore del supporto stesso. Il valore in dogana dei supporti importati non comprende pertanto il costo o il valore dei dati o delle istruzioni, sempreché tale costo o valore sia distinto dal costo o valore del supporto in questione.

2. Ai fini del presente articolo,

a) l’espressione “supporto informatico” non comprende i circuiti integrati, i semiconduttori, né i dispositivi o congegni analoghi in cui sono incorporati tali circuiti o dispositivi;

(…)».

10 Gli artt. 178-181 bis del regolamento d’applicazione precisano, tra l’altro, gli elementi e i documenti da fornire all’autorità doganale per la verifica del valore in dogana dichiarato.

Fatti della controversia nella causa principale e questione pregiudiziale

11 La società di diritto olandese CCIC, controllata della Compaq Computer Corporation (in prosieguo: la «CCC»), società con sede negli Stati Uniti, commercializza le attrezzature per il trattamento dei dati della marca Compaq in Europa e dispone, a tal fine, di un centro di distribuzione nei Paesi Bassi.

12 Ai sensi di un contratto concluso dalla CCC e dalla Microsoft Corporation (in prosieguo: la «Microsoft»), i computer di marca Compaq possono essere dotati di un software che comprende i sistemi operativi MS-DOS e MS Windows (in prosieguo: i «sistemi operativi in parola») ed essere rivenduti insieme a questi ultimi, dietro pagamento alla Microsoft di USD 31 per ogni computer dotato di tali sistemi operativi.

13 La CCC ha acquistato computer portatili da due produttori taiwanesi. In tale vendita è stato convenuto che in occasione della consegna i dischi rigidi dei computer sarebbero stati dotati dei sistemi operativi in parola. A tal fine la CCC ha messo i software gratuitamente a disposizione dei produttori, i quali li hanno installati sui detti computer.

14 La CCC ha poi venduto alla CCIC i computer portatili, che sono stati spediti franco a bordo da Taiwan nei Paesi Bassi. All’arrivo, la CCIC ha effettuato la dichiarazione per la loro immissione in libera pratica. All’atto della determinazione del loro valore in dogana, ai sensi dell’art. 29 del codice doganale, si è tenuto conto del prezzo di vendita tra i produttori taiwanesi e la CCC, il quale non includeva il valore dei sistemi operativi in parola.

15 Nel 1999 il Landelijk Waardeteam van de Douane (servizio nazionale di sorveglianza doganale) ha effettuato presso la CCIC un’ispezione al fine di verificare la correttezza del valore in dogana dichiarato dei computer di cui si tratta. Tale servizio ha considerato che il valore dei sistemi operativi in parola installati sui computer avrebbe dovuto essere incluso nel valore in dogana. A seguito di tale ispezione, sul fondamento dell’art. 32, n. 1, lett. b), del codice doganale l’autorità doganale ha aumentato il valore in dogana dichiarato di ogni computer del valore dei sistemi operativi in parola installati ed ha emesso nei confronti della CCIC due ingiunzioni di pagamento che ammontavano, rispettivamente, a NLG 438 605,60 e NLG 2 194 982 (quest’ultima somma poi ridotta a NLG 353 168,60), a titolo di imposizioni supplementari per le importazioni di computer portatili dichiarati al fine dell’immissione in libera pratica nel periodo compreso tra il 1° gennaio 1995 e il 31 dicembre 1997.

16 Il Gerechtshof te Amsterdam è stato adito con ricorsi presentati dalla CCIC contro le decisioni dell’autorità doganale che rigettavano i reclami da essa introdotti contro le dette ingiunzioni. Nell’ambito di tali ricorsi, è stato chiesto al Gerechtshof te Amsterdam se, per la determinazione del valore in dogana, l’autorità doganale fosse legittimata a maggiorare il valore di transazione dei computer portatili del valore dei sistemi operativi in parola installati, sulla base dell’art. 32, n. 1, lett. b), del codice doganale.

17 Dopo aver constatato che nella causa principale ricorrono le condizioni per l’applicazione di tale norma, il giudice del rinvio ritiene tuttavia che i sistemi operativi, quali quelli su cui verte la controversia pendente dinanzi ad esso, non rientrino stricto sensu nei punti i)-iii) della detta disposizione. Tuttavia, dato il modo in cui si presentano e più in particolare il fatto che sono incorporati nei computer portatili importati, il detto giudice si chiede se non si debba prendere in considerazione il valore dei sistemi operativi per determinare il valore in dogana dei computer stante la ratio dell’art. 32, n. 1, lett. b), del codice doganale.

18 In tale contesto, il Gerechtshof te Amsterdam ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:

«Se, in caso di importazione di computer sui quali siano stati installati dal venditore sistemi operativi, al valore di transazione dei detti computer, ai sensi dell’art. 32, n. 1, lett. b), del codice doganale, debba essere aggiunto il valore dei software messi gratuitamente a disposizione del venditore da parte dell’acquirente, qualora il loro valore non sia incluso nel valore di transazione».

Sulla questione pregiudiziale

19 In via preliminare occorre ricordare che, ai sensi dell’art. 29, n. 1, del codice doganale, il valore in dogana delle merci importate è il valore di transazione, cioè il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci quando siano vendute per l’esportazione a destinazione del territorio doganale della Comunità, previa eventuale rettifica effettuata conformemente alle pertinenti disposizioni del codice doganale.

20 Come risulta dalle constatazioni del giudice del rinvio, i computer della causa principale hanno formato oggetto di due transazioni successive, la prima tra i produttori taiwanesi e la CCC, e la seconda tra la CCC e la CCIC.

21 Dalla decisione di rinvio risulta che, nel corso delle operazioni doganali, la CCIC ha dichiarato il valore di transazione relativo alla prima vendita, in cui la CCC è il compratore e i produttori taiwanesi i venditori, come valore in dogana dei detti computer.

22 È pacifico che l’autorità doganale, al fine di determinare il valore in dogana conformemente all’art. 29 del codice doganale, ha accettato il valore di transazione del contratto tra i produttori taiwanesi e la CCC come base di valutazione e che tale determinazione non è stata contestata dinanzi al giudice del rinvio. Pertanto, come risulta dalla questione pregiudiziale stessa, alla Corte si chiede solamente di stabilire se tale valore di transazione debba essere rettificato in virtù delle disposizioni dell’art. 32, n. 1, lett. b), del codice doganale.

23 Mentre tutti i governi che hanno presentato osservazioni dinanzi alla Corte considerano tale rettifica necessaria per diverse ragioni, la Commissione delle Comunità europee, ritenendo che la transanzione tra la CCIC e la CCC sia determinante, sostiene che l’art. 32, n. 1, lett. b), del codice doganale è inapplicabile e che la rettifica ivi prevista non deve aver luogo. La CCIC giunge alla medesima conclusione, ma per altri motivi: fa valere che i sistemi operativi in parola non rientrano in alcuna delle categorie dell’art. 32, n. 1, lett. b), di quel codice. A suo avviso la detta disposizione riguarda solo elementi materiali. I sistemi operativi in parola rientrerebbero nell’ambito di applicazione delle disposizioni sul valore in dogana dei supporti informatici, vale a dire dell’art. 34 del codice doganale e dell’art. 167 del regolamento d’applicazione.

24 L’argomentazione della CCIC e la tesi della Commissione che escludono l’applicazione dell’art. 32, n. 1, lett. b), del codice doganale non possono essere accolte.

25 Innanzitutto emerge dall’art. 167, n. 2, lett. a), del regolamento che attua l’art. 34 del codice doganale, che le merci con circuiti integrati, semiconduttori o dispositivi analoghi sono escluse dall’ambito di applicazione del detto art. 167.

26 Dalle constatazioni del giudice del rinvio risulta che gli artt. 34 del codice doganale e 167, n. 1, del regolamento di applicazione non sono applicabili alla causa principale. Infatti, secondo tali constatazioni, i sistemi operativi in parola, che sono software, sono stati installati sul disco rigido dei computer importati, il quale è uno degli elementi costituitivi dei computer e non costituisce di per sé il prodotto importato. I computer non potrebbero essere assimilati a semplici supporti informatici che consentono il trasporto dei software, poiché la funzione principale di tali computer è rappresentata dal trattamento dei dati ed essi contengono dispositivi che, ai sensi dell’art. 167, n. 2, lett. a), del regolamento di applicazione, escludono la qualificazione come supporto informatico.

27 Si deve poi sottolineare che, conformemente al punto 22 della presente sentenza, al fine di rispondere alla questione del giudice del rinvio, la determinazione del valore di transazione non fa parte dell’esame della Corte.

28 Secondo il tenore letterale della parte introduttiva dell’art. 29, n. 1, del codice doganale, il valore di transazione è un valore determinato «previa eventuale rettifica effettuata conformemente agli articoli 32 e 33 (…)». Per «valore di transazione» si deve pertanto intendere un valore rettificato nel momento in cui le condizioni per una rettifica sono soddisfatte. Conseguentemente, se le autorità amministrative e giurisdizionali di uno Stato membro hanno accettato come valore di transazione il prezzo fissato nell’ambito di una vendita precedente a quella avvenuta immediatamente prima della determinazione del valore in dogana, tale valore di transazione, se necessario, deve essere rettificato.

29 Allorché, per determinare il valore in dogana, si sostituisce un prezzo di vendita a quello che è stato applicato nel contratto concluso dal compratore comunitario, la logica delle disposizioni di cui si tratta esige che si prenda in considerazione non solo tale prezzo, ma anche tutto il rapporto contrattuale. Ciò significa che, in questo contesto, ai fini dell’applicazione dell’art. 32, n. 1, lett. b), del codice doganale, per «compratore» bisogna intendere l’impresa che ha concluso il contratto il cui prezzo di vendita costituisce il valore di transazione.

30 Per quanto riguarda la determinazione del valore in dogana nella fattispecie di cui alla causa principale, dalla giurisprudenza risulta che la disciplina comunitaria in materia di valutazione doganale mira a stabilire un sistema equo, uniforme e neutro che escluda l’impiego di valori in dogana arbitrari o fittizi (sentenze 6 giugno 1990, causa C-11/89, Unifert, Racc. pag. I-2275, punto 35, e 19 ottobre 2000, causa C-15/99, Sommer, Racc. pag. I-8989, punto 25). Il valore in dogana deve dunque riflettere il valore economico reale di una merce importata e, quindi, tener conto di tutti gli elementi di tale merce che presentano un valore economico.

31 La Corte ha inoltre dichiarato che un software è un bene economico immateriale le cui spese d’acquisto, quando è contenuto in una merce, devono essere considerate parte integrante del prezzo pagato o da pagare per la merce e, pertanto, del valore di transazione (v., in questo senso, sentenza 18 aprile 1991, causa C-79/89, Brown Boveri, Racc. pag. I-1853, punto 21).

32 I sistemi operativi in parola sono software che sono stati messi gratuitamente a disposizione dei produttori taiwanesi dalla CCC affinché fossero installati sul disco rigido dei computer in fase di produzione. È inoltre pacifico che i detti software hanno un valore economico unitario di USD 31 che non è stato incluso né nel valore della transazione tra i produttori taiwanesi e la CCC né in quello della transazione tra la CCC e la CCIC.

33 Si deve pertanto constatare che, in tali circostanze, si impone la rettifica del valore di transazione.

34 I governi di Spagna e Regno Unito ritengono che i software che comprendono i sistemi operativi in parola, in quanto «materie, componenti, parti ed elementi similari», rientrino nell’art. 32, n. 1, lett. b), punto 1, del codice doganale, mentre i governi olandese tedesco sono dell’opinione che rientrino nel punto iv) di tale disposizione, come «lavori di ingegneria». Il governo britannico in udienza ha tuttavia dichiarato che potrebbe essere d’accordo con quest’ultima classificazione.

35 Tale classificazione non è richiesta dal giudice del rinvio e non è necessaria al fine della risoluzione della controversia principale.

36 Si deve invece constatare che, in funzione della qualificazione del contenuto del contratto tra la CCC e la Microsoft, qualificazione che rientra nella competenza del giudice del rinvio, l’applicazione dell’art. 32, n. 1, lett. c), del codice doganale può essere presa in considerazione.

37 Alla luce di quanto sopra, occorre rispondere alla questione proposta dichiarando che, in caso di importazione di computer che il venditore abbia dotato di un software che comprende uno o più sistemi operativi che il compratore ha messo gratuitamente a sua disposizione, per determinare il valore in dogana di tali computer conformemente all’art. 32, n. 1, lett. b) o c), del codice doganale si deve aggiungere al valore di transazione dei computer il valore del software, qualora il suo valore non sia stato incluso nel prezzo effettivamente pagato o da pagare per i computer.

38 Lo stesso vale nel caso in cui le autorità nazionali accettino, in conformità del diritto comunitario, come valore di transazione, il prezzo di un’altra vendita rispetto a quella conclusa dal compratore comunitario. In tal caso, per «compratore» nel senso dell’art. 32, n. 1, lett. b) o c), del codice doganale si deve intendere il compratore che ha concluso tale altra vendita.

Sulle spese

39 Nei confronti delle parti nella causa principale il presente procedimento costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute per presentare osservazioni alla Corte, diverse da quelle delle dette parti, non possono dar luogo a rifusione.

Per questi motivi, la Corte (Prima Sezione) dichiara:

In caso di importazione di computer che il venditore abbia dotato di un software che comprende uno o più sistemi operativi che il compratore ha messo gratuitamente a sua disposizione, per determinare il valore in dogana di tali computer conformemente all’art. 32, n. 1, lett. b) o c), del regolamento (CEE) del Consiglio 12 ottobre 1992, n. 2913, che istituisce un codice doganale comunitario, si deve aggiungere al valore di transazione dei computer il valore del software, qualora il suo valore non sia stato incluso nel prezzo effettivamente pagato o da pagare per i computer.

Lo stesso vale nel caso in cui le autorità nazionali accettino, in conformità del diritto comunitario, come valore di transazione, il prezzo di un’altra vendita rispetto a quella conclusa dal compratore comunitario. In tal caso, per «compratore» nel senso dell’art. 32, n. 1, lett. b) o c), del regolamento n. 2913 si deve intendere il compratore che ha concluso tale altra vendita.

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